Nezbytným úkonem pracovníka správce daně, jehož podjatost je namítána, je obecně takový úkon, bez něhož by došlo ke zmaření cíle daňového řízení (tj. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy) a současně zde existuje závažné nebezpečí z prodlení.
Každou namítanou podjatost je nutno vždy posuzovat individuálně v závislosti na konkrétních namítaných okolnostech, neboť tyto okolnosti, ačkoliv původně podjatosti nesvědčily, se mohou časem (v pozdějších řízeních) stát důvodem podjatosti.
Žalobce namítal podjatost ředitelky správce daně a žádal delegaci místní příslušnosti na jiného správce daně. Krajský soud žalobě vyhověl, kdy vyjádřil názor, že správce daně přes podané námitky podjatosti pokračoval v řízení a zasílal žalobci výzvy k prokázání skutečností rozhodných pro stanovení daně, aniž by o předmětných námitkách předtím rozhodl. Finanční ředitelství napadlo závěry krajského soudu, že je nutné vždy vyčkat na rozhodnutí o konkrétní námitce podjatosti, a to přestože o předchozí námitce bylo rozhodnuto, že pracovník podjatý není.
NSS neshledal kasační stížnost důvodnou. Soud konstatoval, že v dané věci zamítavé rozhodnutí týkající se podjatosti, bylo správcem daně ověřeno jako neplatné z důvodu nesprávného data jeho vyhotovení. Byť se jednalo o formální vadu (nesprávné datum), znamenalo, že rozhodnutí o námitce podjatosti nebylo vůbec vydáno, tudíž výzvy požadující předložení důkazních prostředků nebyly vydány v souladu se zákonem. Dle NSS výzvu k prokázání rozhodných skutečností nelze považovat za nezbytný úkon ve smyslu § 26 odst. 5 ZSDP v situaci, kdy nehrozí zánik pravomoci vyměřit či doměřit daň a ani jiné okolnosti nenasvědčují tomu, že by nevydáním této výzvy mohlo dojít ke zmaření cíle daňového řízení.
Pojem „nezbytný úkon“
V daném kontextu NSS uvedl, že průběh daňového řízení v časovém úseku od vzniku pochybností o podjatosti určitého pracovníka správce daně po rozhodnutí o jeho vyloučení či nevyloučení upravuje ustanovení § 26 odst. 5 ZSDP, podle něhož pracovník, o jehož nepodjatosti jsou pochybnosti, smí do doby, než bude rozhodnuto o jeho podjatosti, provést ve věci jen nezbytné úkony. Spojení „nezbytný úkon“ je neurčitým právním pojmem, který je třeba vykládat v souladu se zásadou přiměřenosti samostatně v každém konkrétním případě. Obecně lze konstatovat, že nezbytným úkonem bude takový úkon, bez něhož by došlo ke zmaření cíle daňového řízení – stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy – a současně zde existuje závažné nebezpečí z prodlení. Ani nezbytný úkon by přitom neměl proběhnout bez úzké součinnosti s daňovým subjektem způsobem, který daňový subjekt nejméně zatěžuje (§ 2 odst. 2 ZSDP).
Individuální rozhodnutí o námitce podjatosti
Jakkoliv je daňové řízení komplexní proces a jednotlivá zdaňovací období (za která daňový subjekt podává daňová přiznání a správce daně je podrobuje kontrolám) na sebe úzce navazují, rozhodnutí o námitce podjatosti pracovníka správce daně vyslovené v rámci daňové kontroly za jedno zdaňovací období nelze automaticky vztahovat na jinou námitku podjatosti (byť podobného obsahu) vyslovenou v rámci jiné daňové kontroly za jiné zdaňovací období. Otázku podjatosti je totiž nutno vždy posuzovat individuálně v závislosti na konkrétních namítaných okolnostech – i tyto okolnosti (ačkoliv původně podjatosti nesvědčily) se mohou časem (v pozdějších řízeních) stát důvodem podjatosti pracovníka správce daně. NSS proto nepřisvědčil tvrzení správce daně, že pokud jsou důvody podjatosti vyvozovány z poměru pracovníka správce daně k daňovému subjektu (činnost ředitelky správce daně v předchozím zaměstnání a jejího manžela), je nutné zamítavé rozhodnutí vztáhnout ke všem probíhajícím daňovým řízením.
K otázce vzniku pochybností o podjatosti pracovníka správce daně dále NSS uvedl, že pochybnosti mohou vzniknout jak na straně správce daně, tak i daňového subjektu. Formálním zachycením těchto pochybností je pak oznámení této skutečnosti pracovníkem správce daně vedoucímu, resp. podání námitky podjatosti daňovým subjektem. Ačkoliv tedy pochybnost sama může vzniknout i dříve, pro samotný proces posouzení existence či neexistence podjatosti je rozhodný formální úkon pracovníka správce daně či daňového subjektu. Podání daňového subjektu je tedy dokladem jeho domněnky, že zde existuje důvod pro vyloučení pracovníka správce daně. Nadřízený správce daně pak rozhoduje o tom, zda tu podjatost je či není – nerozhoduje tedy o existenci samotné pochybnosti, jak se mylně domnívá správce daně. Pochybnost je dána vždy, je-li vyslovena daňovým subjektem či pracovníkem správce daně.
Doplňující informace:
Sbírka rozhodnutí: NE
Rozšířený senát: NE
Související rozsudky: 5 Afs 89/2004 – 39, 7 Afs 56/2010 – 59
Zákonná úprava: § 77 zák. č. 280/2009 Sb., daňový řád