Nemohl-li žalobce očekávat zásadní změnu dosavadní správní praxe, která byla k jeho tíži, a k níž došlo až několik měsíců poté, co podal dodatečná daňová přiznání, pak mu je nutno poskytnout ochranu jeho oprávněné důvěry v to, že správce daně posoudí běh lhůty pro stanovení daně v souladu se svou ustálenou správní praxí.
Žalobce podal v roce 2020 dodatečná daňová přiznání k dani z příjmů a správce daně zastavil řízení z důvodu, že žalobce je podal po uplynutí lhůty pro stanovení daně, kdy odkázal na rozsudek 8 Afs 58/2019 – 48 Heidrive, v němž NSS shledal stávající správní praxi ve věci tzv. řetězení ztrát nezákonnou, a dále poukázal na rozsudek 9 Afs 81/2020 – 41 BOHEMIACHLAD, ve kterém byl učiněn závěr o zkrácení prekluzivní lhůty pro vyměření daně za zdaňovací období, ve kterých mohla být ztráta uplatněna.
Městský soud následně žalobě vyhověl, neboť dospěl k závěru, že správce daně měl dokončit předmětná řízení, a to podle uplatňované správní praxe v době před vydáním rozsudku ve věci Heidrive (tato správní praxe byla založena metodickou pomůckou GFŘ, dle níž se maximální desetiletá lhůta pro stanovení daně se v případě aplikace § 38r odst. 2 ZDP neuplatní – ke změně došlo až v roce 2020 v návaznosti na citované rozsudky, nově se maximální lhůta pro stanovení daně odvíjí od konkrétního zdaňovacího období a činí 10 let od počátku běhu lhůty s tím, že tato objektivní desetiletá lhůta se uplatní i v kombinaci s § 38r odst. 2 ZDP). Soud přisvědčil námitce žalobce ohledně porušení zásady legitimního očekávání, které měl na základě správní praxe v době podání dodatečných přiznání, a která přetrvávala ž do informace GFŘ z roku 2020, k jejímuž zveřejnění došlo cca 6 měsíců po podání dotčených přiznání.
Správce daně napadl rozsudek s tím, že městský soud nesprávně upřednostnil zásadu legitimního očekávání před zásadou legality, kdy správce daně měl ve věci žalobce postupovat v souladu se závěry uvedených rozsudků NSS (tj. neaplikovat koncepci řetězení daňových ztrát a z ní vycházející způsob určení prekluzivní lhůty) a řízení zastavit z důvodu uplynutí lhůty pro stanovení daně.
NSS neshledal kasační stížnost důvodnou. Dle soudu správce daně měl v řízení o dodatečných daňových přiznáních, podaných ještě před vydáním rozsudku ve věci Heidrive, postupovat podle své dosavadní správní praxe, a to s ohledem na princip legitimního očekávání, který v posuzované věci převážil nad principem zákonnosti. Podle judikatury postup správních orgánů, který je v rozporu se zákonem, v zásadě nezakládá legitimní očekávání adresáta veřejné správy, nicméně zároveň však bylo v posuzované věci nutno zkoumat, zda tato správní praxe (byť byla později shledána rozpornou se zákonem) vzbudila v žalobci očekávání, které by bylo hodno ochrany. V dané věci existovala „závazná správní praxe“. Byť metodické pokyny nejsou obecně závazným pramenem práva, podstatné je, že na jejich základě byla vytvořena ustálená správní praxe, která naplňuje kritéria předvídatelnosti. To znamená, že tato praxe je ze strany příslušných správních orgánů všeobecně přijímána a dodržována, a je možné legitimně očekávat stejný postup v obdobných. Není přitom rozhodné, že příslušná metodická pomůcka byla primárně interním dokumentem k postupu správních orgánů, ani že (podle tvrzení správce daně) nebyla dostupná veřejnosti. V posuzované věci je zřejmé, že žalobce tuto metodickou pomůcku znal, a také se jí od počátku dovolával (viz jeho odvolání). Sám správce daně nerozporuje skutečnost, že v souladu s touto metodickou pomůckou bylo setrvale postupováno, a to až do vydání rozsudku ve věci Heidrive. Je přitom důležité faktické jednání správních orgánů, které vytváří ustálenou správní praxi (správce daně dlouhodobě postupoval v souladu s metodickou pomůckou GFŘ, a vytvořil tak ustálenou správní praxi, o které v posuzovaném případě není pochyb). Tato správní praxe přitom do okamžiku, kdy žalobce podal dodatečná daňová přiznání, nebyla zpochybněna soudní judikaturou (k čemuž došlo až několik měsíců poté, a to vydáním rozsudku věci Heidrive), žalobce tak neměl důvod se domnívat, že je tato praxe v rozporu se zákonem.
Doplňující informace:
Sbírka rozhodnutí: NE
Rozšířený senát: NE
Zákonná úprava: §38r odst. 2 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů a § 148 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád