Skutečnost, že nabyvatel nemá v danou chvíli možnost zajistit si fyzický přístup k zakoupenému zboží a disponovat s ním z pozice vlastníka, nevylučuje převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, pokud je nabyvatel oprávněn právně se zbožím nakládat jako s věcí vlastní, zejm. je oprávněn rozhodnout o jeho prodeji.
K převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník dojde za situace, ve které si vlastnické právo ponechá zcizitel, avšak na nabyvatele budou převedena jiná práva, která mu dovolí nakládat se zbožím v obdobném rozsahu.
V případě, že neexistuje formální právní titul nebo formální převod neodpovídá zjištěnému faktickému stavu, postačí, že správce daně provede úvahu, z které je zřejmé, že daňový subjekt mohl fakticky ovlivnit právní osud zboží.
6 Afs 115/2021 – 43
Stěžovatelka uplatnila nárok na odpočet daně v rámci nákupu krmné linky. Dle zjištění správce daně se tato technologie nacházela v prostorách jiné společnosti, na níž byl podán insolvenční návrh, linka byla zahrnuta do majetkové podstaty úpadce a dispoziční oprávnění nakládat s ní přešlo na insolvenčního správce. S ohledem na tyto skutečnosti správce daně uzavřel, že na stěžovatelku nebylo převedeno právo nakládat s linkou jako vlastník, neboť k ní neměla přístup, a neměla ani možnost si jí prohlédnout, zkontrolovat nebo ji nechat převézt.
NSS připomenul výchozí předpoklady pro převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, které vymezila judikatura, tedy existenci faktické možnosti ovlivňovat právní situaci zboží. V daném ohledu je rozhodné, zda stěžovatelka mohla s linkou samostatně právně disponovat. Sice neměla linku ve své faktické moci, neboť se nacházela v uzavřeném areálu jiné společnosti, právně však s ní mohla nakládat jako s věcí vlastní a jako vlastník mohla uzavřít nájemní smlouvu a linku pronajmout. Skutečnost, že nemohla zajistit fyzický přístup k lince ani pro potenciálního zájemce o nájem, uskutečnění nájmu ztěžovala, právně však nájem nevylučovala. Skutečnost, že se linka nacházela v uzavřeném areálu, nemělo vliv na přechod vlastnického práva k ní na stěžovatelku a na její možnost v danou chvíli disponovat s ní z pozice vlastníka.
5 Afs 334/2020 – 101
Správce daně neuznal stěžovatelce nárok na odpočet týkající se nákupu osobních automobilů, které měly být prodány do zahraničí (jelikož autorizovaný dealer vozidel nemohl z důvodu smluvního omezení vozidla prodat přímo do zahraničí, vozidla byla přeprodána přes několik společností stěžovatelce, která jednala se zahraničními zájemci). K uzavření kupní smluv mezi stěžovatelkou a zájemci nedošlo, a tentýž den, co stěžovatelka vozidla nakoupila, je zpět prodala dodavateli. Správce daně uzavřel, že na stěžovatelku nepřešlo právo nakládat s vozidly jako vlastník (vozidla se po celou dobu nacházela v areálu dealera, dvě vozidla nebyla evidována v registru vozidel a jedno bylo registrováno na jinou společnost, předávací protokoly vystavené v jeden den k převzetí vozidel od dodavatele a jejich zpětnému předání stejnému subjektu byly pouze formální). Dle správce skutečnou povahou přeprodejů vozidel nebyl vztah koupě prodej, kdy dotčené osoby v řetězci svým jednáním pouze předstíraly nákup a prodej, tudíž nemohlo dojít k nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník na stěžovatelku.
NSS kasační stížnosti vyhověl. Dle soudu, pokud správce daně chtěl vycházet z toho, že stěžovatelka (příp. další subjekty) svým jednáním pouze předstírají nákup a prodej osobních vozidel, musel současně vysvětlit, v čem vlastně toto obcházení spočívá a co konkrétně stěžovatelka zastírá. Správce daně sice v tomto směru některé kroky učinil, ale nikoliv dostatečně natolik, aby unesl své důkazní břemeno ohledně relevantního zpochybnění tvrzeného skutkového stavu, který stěžovatelka dostatečně dokládala listinnými důkazy i návrhy na výslech svědků. Byť je prokázaný fakturační řetězec několika personálně propojených společností minimálně značné podezřelý, tato podezřelost ovšem k neuznání odpočtu nedostačuje. Prodeje vozidel mezi subjekty řetězce byly dostatečně doloženy po formální stránce. Skutečnost, že vozidla neměnila fyzicky místo svého uskladnění, není nabytí vlastnictví k vozidlu, resp. práva nakládat s věcí jako vlastník nijak na překážku. Započtení vzájemných pohledávek na úhradu kupní ceny je jistě indicií vzbuzující pochyby, ale také nedostačuje k závěru, že prodeje vozidel se reálně neuskutečnily. Určující je, zda strana, na niž je převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník, má možnost činit rozhodnutí, která mohou ovlivnit právní situaci daného zboží, zejm. rozhodnutí o prodeji. Správce daně byl povinen prokázat minimálně to, že pochybnosti o předmětných transakcích jsou natolik intenzívní, že zcela dostatečně zpochybňují tvrzení stěžovatelky, že vozidla se dostala do její právní sféry takovým způsobem, aby s nimi mohla nakládat jako vlastník. Je zřejmé, že pokud mezi účastníky řetězce nešlo ve skutečnosti o vztah koupě prodej, mohlo jít o jiný soukromoprávní vztah, jehož povahou se měl správce daně dostatečně zabývat (tzv. disimulace právního jednání). Indicie v tomto směru jsou jednoznačné a zmiňuje je i samotná zpráva o daňové kontrole uvádí, že celý řetězec vypadá spíše jako zprostředkovatelská činnost vykonávaná za sjednaný „bonus“, a nikoliv jako dodavatelsko odběratelský řetězec. Tato racionální úvaha správce daně však nebyla potvrzena dalšími důkazy, které by mohly skutečnou povahu vztahu mezi subjekty řetězce více osvětlit.
1 Afs 293/2021 – 61
NSS posuzoval obdobnou otázku i v uvedené věci týkající se situace, kdy stěžovatelka prodávala zboží prostřednictvím zaměstnanců dodavatelské společnosti, kteří mohli provádět veškeré činnosti (nakládat se zbožím) bez jakéhokoliv vědomí stěžovatelky. Soud mimo jiné shrnul, že k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník dojde za situace, ve které si vlastnické právo ponechá zcizitel, avšak na nabyvatele budou převedena jiná práva, která mu dovolí nakládat se zbožím v obdobném rozsahu. Stejně tak jako může vlastník převést právo nakládat s věcí jako vlastník na jiného a ponechat si jen formálně existující vlastnické právo, může nastat i situace do jisté míry zrcadlová. V ní sice dojde k převodu vlastnického práva, avšak nedojde k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník ve smyslu § 13 odst. 1 ZDPH. Zcizitel si v takovém případě ponechá tato jiná práva, která mu umožní rozhodovat o právním osudu zboží (ve smyslu rozsudku C 401/18 Herst), při současném převodu vlastnického práva (omezeného o tato práva) na nabyvatele. Na nabyvatele tak bude převedeno toliko formální vlastnictví, které ho však nebude opravňovat k rozhodování o právním osudu zboží. Právo nakládat se zbožím jako vlastník si tak ponechá zcizitel. V takovém případě musí náležet zciziteli taková práva od počátku. Nabyvatel se již v okamžiku nabytí vlastnictví na základě dohody se zcizitelem vzdává výkonu podstatných práv vlastníka ve prospěch zcizitele. Není proto na něj v tomto případě převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník podle § 13 odst. 1 ZDPH.
4 Afs 291/2021 – 84
K otázce převodu vlastnického práva ke zboží NSS připomenul, že se jedná o jakýkoli převod hmotného majetku jednou osobou, která opravňuje druhou osobu skutečně nakládat s tímto majetkem, jako kdyby byla jeho vlastníkem, a to i kdyby k převodu právního vlastnictví k majetku nedošlo. Za určitých okolností může být tedy právo nakládat se zbožím jako vlastník převedeno dříve či později než samotné vlastnické právo. Ačkoli stěžovatelka převedla vlastnické právo k předmětnému zboží rámcovými kupními smlouvami na její odběratele, k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník tak došlo až v okamžiku jeho doručení na místo určení skutečným odběratelům. Dodáním zboží tak v posuzovaném případě bylo až fyzické stočení řepkového oleje z přepravních cisteren na místech určení jejich odběratelům. Do té doby totiž stěžovatelka pouze převedla vlastnické právo ke zboží na její odběratele, aniž by však zároveň zmínění odběratelé nabyli právo nakládat s ním jako vlastníci, pokud bylo v rozhodné době přepravováno až na konečné místo určení.
Doplňující informace:
Sbírka rozhodnutí: NE
Související rozsudky: např. 8 Afs 206/2020 – 60 LYNX Invest, 9 Afs 214/2022 – 77
Tuzemská zákonná úprava: § 13 odst. 1 zák. č. 235/04 Sb., o DPH
6 Afs 115/2021 – 43 Statek Chlumín / 5 Afs 334/2020 – 101 RANCH 79 / 1 Afs 293/2021 – 61 LYNX Invest / 4 Afs 291/2021 – 84 B2 Energy