Vyměří-li správce daně na základě podaného daňového přiznání nadměrný odpočet, přeplatek na osobním účtu daňového subjektu vzniká dnem následujícím, nikoli až uplynutím třicetidenní lhůty stanovené pro vrácení přeplatku. Pokud správce daně zahájí vytýkací řízení, je povinen vydat platební výměr a přeplatek vzniká až dnem vydání platebního výměru, kterým se daň (nadměrný odpočet) vyměří.
V případě vykázaného nadměrného odpočtu DPH nemá daňový subjekt povinnost odvodu do státního rozpočtu, nýbrž má vůči státnímu rozpočtu pohledávku. Aby mohly být finanční prostředky uplatněné za určité zdaňovací období plátci vyplaceny, je nutno výši těchto finančních prostředků vázat na autoritativní stvrzení ve formě vyměření nadměrného odpočtu.
5 Afs 181/2006 – 63
Poplatník vykazoval nadměrné odpočty na DPH, které správce daně bez žádosti vracel do 30-ti dnů ode dne pro podání daňového přiznání. Zároveň mu vznikl daňový nedoplatek, který správce daně penalizoval za dobu 30 dnů trvajících pro vrácení nadměrného odpočtu. Poplatník byl názoru, že mu přeplatek z nadměrného odpočtu DPH vznikl posledním dnem lhůty pro podání daňového přiznání a ne až uplynutím 30 dnů pro vrácení nadměrného odpočtu, tudíž po dobu těchto 30 dnů nemělo být penále uplatňováno.
NSS uvedl, že vratitelný přeplatek vznikne vyměřením nadměrného odpočtu. Dojde li k vyměří daně správcem daně na základě podaného daňového přiznání, přeplatek na osobním účtu daňového subjektu vzniká dnem vyměření, nikoli až uplynutím 30-ti denní lhůty stanovené pro vrácení přeplatku. Jinak je tomu však v případě, kdy je vyměřeno na základě vytýkacího řízení, tedy v případech, kdy správce daně vznese pochybnosti o správnosti a úplnosti podaného daňového přiznání; zde již neplatí, že vznik přeplatku se shoduje s datem pro podání daňového přiznání, neboť konkludentní vyměření je v takovém případě již vyloučeno. V daném případě přeplatek vzniká až dnem vydání platebního výměru, kterým se daň (nadměrný odpočet) vyměří.
9 Afs 94/2008 – 52
Správce daně vedl u plátce DPH vytýkací řízení za zdaňovací období – třetí a čtvrté čtvrtletí 2004, na základě nichž vyměřil nadměrné odpočty, a to ke dni 18. 6. 2007. Na základě provedené daňové kontroly za čtvrté čtvrtletí 2005 správce daně konstatoval nedoplatek DPH a vyměřil penále z prodlení za pozdní úhradu tohoto nedoplatku DPH, a to od data splatnosti 25. 1. 2006 do 18. 6. 2007, kdy byl předmětný nedoplatek uhrazen správcem daně z úřední povinnosti uvedenými nadměrnými odpočty za třetí a čtvrté čtvrtletí 2004.
NSS připomenul § 105 ZDPH, dle kterého se za den vzniku vratitelného přeplatku považuje den jeho vyměření. Je-li nadměrný odpočet vyměřen na základě vytýkacího řízení, považuje se den vyměření nadměrného odpočtu den vydání příslušného platebního výměru, neboť postup dle ustanovení § 46 odst. 5 ZSDP již nelze zpětně aplikovat.
Dokud není nadměrný odpočet vyměřen, není jeho výše deklarovaná daňovým subjektem v daňovém přiznání autoritativně stvrzena. V případě vykázaného nadměrného odpočtu daňový subjekt nemá povinnost odvodu do státního rozpočtu, nýbrž má vůči státnímu rozpočtu pohledávku. Aby mohly být finanční prostředky uplatněné za určité zdaňovací období plátci vyplaceny, je nutno výši těchto finančních prostředků vázat na autoritativní stvrzení ve formě vyměření nadměrného odpočtu. Jakmile je ovšem na daňovém účtu daňového subjektu evidován vyměřený nadměrný odpočet, tj. finanční prostředky představující pohledávku vůči státnímu rozpočtu, je správce daně oprávněn s finančními prostředky disponovat, a to buď postupem dle ustanovení § 59 ZSDP nebo dle § 64 odst. 2 ZSDP, nestanoví-li zákon pro určité specifické situace jinak. Nejsou-li splněny podmínky ani pro postup dle ustanovení § 59, tj. daňový subjekt nemá nedoplatky na daňových povinnostech týkající se DPH, ani pro postup dle ustanovení § 64, tj. daňový subjekt nemá nedoplatek na jiné dani, vrátí správce daně finanční prostředky daňovému subjektu bez žádosti do 30 dnů od momentu vyměření postupem dle ustanovení § 105 ZDPH.
Po dobu, kdy existuje na účtu daňového subjektu disponibilní vratitelný přeplatek, nemůže správce daně daňovému subjektu předepsat penále z titulu existence jiného daňového nedoplatku. Tak tomu však v souzené věci nebylo, neboť z platebního výměru, kterým bylo stěžovateli předepsáno penále z prodlení, vyplývá, že nedoplatek na daňové povinnosti za čtvrté čtvrtletí 2005 byl uhrazen k 18. 6. 2007, tedy právě k okamžiku, kdy byl na daňovém účtu stěžovatele zaevidován vyměřený nadměrný odpočet za třetí a čtvrté čtvrtletí 2004. Správní orgány se tak žádné nezákonnosti při předepsání sporného penále nedopustily.
Doplňující informace:
Sbírka rozhodnutí: 5/2010, 10/2011
Rozšířený senát: NE
Související rozsudky: 10 Afs 91/2018 – 55 MPM Invest, C – 107/10 Enel Maritsa Iztok, 7 Afs 10/2006 – 57, 1 Afs 20/2007 – 5, 5 Ans 11/2013 – 315
Zákonná úprava: §105 zák. č. 235/2004 Sb., o DPH, §154 zák. č. 282/2009 Sb., daňový řád